Falta de inscripción en el Registro de Operadores Intracomunitarios
Para poder realizar operaciones intracomunitarias, esto es, adquisiciones y entregas de bienes y servicios entre países de la Unión Europea (UE), la posesión del NIF-IVA se articula en la normativa española como uno de los requisitos formales más importantes.
Esto se debe a que la asignación del NIF-IVA supone que el operador constará en el censo VIES (Sistema de Intercambio de Información sobre el IVA), en el cual se puede consultar la validez del NIF-IVA de otros operadores intracomunitarios con el fin de comprobar que el destinatario es un empresario o profesional a efectos de la exención en las entregas intracomunitarias.
No obstante, la asignación de este número identificativo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido requiere solicitar la inscripción en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI) a través del modelo 036 de declaración censal con anterioridad a la realización de las entregas y adquisiciones intracomunitarias sujetas al impuesto.
Teniendo en cuenta que la concesión del NIF-IVA no es instantánea, ya que conlleva la visita de un inspector de Hacienda a efectos de comprobación censal, pudiendo demorarse hasta tres meses, ¿qué ocurre si nos encontramos ante una oportunidad de mercado, ya sea de compra o de venta, y efectuamos la operación intracomunitaria sin tener asignado un NIF-IVA?
A priori, si no estamos inscritos en el Registro de Operadores Intracomunitarios y por consiguiente no disponemos de NIF-IVA, en las adquisiciones intracomunitarias el proveedor europeo podría tratarnos como consumidores finales y enviarnos la factura con el IVA de su país, el cual no sería deducible en el modelo 303. Por otra parte, en cuanto a las entregas intracomunitarias, Hacienda podría considerar que no se trata de una entrega a un empresario o profesional situado en otro Estado Miembro, sino a un particular, exigiéndonos la repercusión del IVA español.
En este sentido, la confirmación sobre la validez de un número IVA y de su atribución a un determinado sujeto pasivo es una de las evidencias que respaldan la exención de las entregas de bienes intracomunitarias o la no sujeción al IVA de las prestaciones de servicios debido a su localización en otro Estado Miembro. Sin embargo, no es la única vía para argumentar que efectivamente se está tratando con empresarios y profesionales en el marco de una actividad económica, que en definitiva es el requisito indispensable.
A tenor de la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), que en distintas sentencias ha reiterado que, aunque el número de identificación a efectos del IVA acredita el estatuto fiscal del sujeto pasivo y facilita el control fiscal de las operaciones intracomunitarias, se trata sólo de una mera exigencia formal, que no puede poner en entredicho el derecho a la exención del IVA si se cumplen los requisitos materiales de la entrega intracomunitaria.
En esta línea se expresa la Sentencia del TJUE de 9 de febrero de 2017 (Asunto C-21/16), en cuyo fallo podemos leer:
El artículo 131 y el artículo 138, apartado 1, de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a que la Administración tributaria de un Estado miembro deniegue la exención del impuesto sobre el valor añadido de una entrega intracomunitaria por el único motivo de que, en el momento de dicha entrega, el adquirente, domiciliado en el territorio del Estado miembro de destino y titular de un número de identificación a efectos del impuesto sobre el valor añadido válido para las operaciones en dicho Estado, no se encuentre registrado en el sistema de intercambio de información sobre el IVA ni esté sujeto a un régimen de tributación de las adquisiciones intracomunitarias, aun cuando no exista ningún indicio serio de fraude y se haya acreditado que concurren los requisitos materiales exigibles para la exención.
Como podemos comprobar, deja bastante claro que la Administración tributaria no nos puede exigir el IVA repercutido en una entrega intracomunitaria por el simple hecho de que nosotros o el destinatario de la operación no se encuentre incluido en el Registro de Operadores Intracomunitarios. Además, como indica la Sentencia del TJUE de 9 de octubre de 2014 (Asunto C-492/13), el artículo 138.1 de la Directiva 2006/112 antes mencionado puede ser alegado directamente ante la Administración nacional:
El artículo 138, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en su versión modificada por la Directiva 2010/88, debe interpretarse en el sentido de que está dotado de efecto directo, de manera que puede ser invocado por los sujetos pasivos ante los órganos jurisdiccionales nacionales en contra del Estado para obtener la exención del impuesto sobre el valor añadido de una entrega intracomunitaria.
¿Entonces ya no hace falta solicitar la inclusión en el ROI para realizar operaciones intracomunitarias? No es ese el objetivo de este comentario, de hecho, aunque sólo sea un requisito formal, la inclusión en el ROI sigue siendo obligatoria y la falta de presentación del modelo 036 para solicitar la inclusión en el ROI es sancionable con multa pecuniaria fija de 400 euros (200 euros si se presenta fuera de plazo sin requerimiento previo de Hacienda), pero debe conocerse que no es motivo suficiente para que en una futura inspección o procedimiento de comprobación se deniegue la exención en las entregas intracomunitarias ni la deducción del IVA auto-repercutido en las adquisiciones intracomunitarias, ni se inicie un procedimiento sancionador paralelo basado en estas «supuestas infracciones».
Enlaces de Interés:
Operaciones intracomunitarias y liquidación del IVA.
Adquisiciones Intracomunitarias de Servicios. ¿Cómo se declaran?
Prestación de servicios electrónicos a particulares en la Unión Europea.
