Nueva Contabilidad del Fondo de Comercio para 2016
En este comentario vamos a hablar de la nueva estimación contable del fondo de comercio aplicable a partir del 1 de enero de 2016 conforme a las modificaciones introducidas en esta materia por la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas, intentando arrojar un poco de luz sobre las dudas que pueda acarrear este cambio normativo tanto a efectos contables como fiscales.
En primer lugar es necesario comentar que conforme a la norma de registro y valoración 22ª sobre cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables, el cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o, cuando proceda, directamente al patrimonio neto. Por tanto estos cambios que vamos a analizar no incidirán en los ejercicios anteriores.
Dicho esto, el primer cambio de interés y sobre el que versan todos los demás es que vuelve la amortización del fondo de comercio. Este cambio se debe a la modificación del apartado 4 del artículo 39 del Código de Comercio en los siguientes términos:
4. Los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida. Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años, salvo que otra disposición legal o reglamentaria establezca un plazo diferente.
El fondo de comercio únicamente podrá figurar en el activo del balance cuando se haya adquirido a título oneroso. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la vida útil del fondo de comercio es de diez años.
En la Memoria de las cuentas anuales se deberá informar sobre el plazo y el método de amortización de los inmovilizado intangibles.
Como podemos observar el fondo de comercio se amortizará en 10 años (el 10% cada año obviamente) excepto si se prueba que su vida útil es distinta. Aun así, se mantiene la obligación de realizar un test de deterioro anual, continuando sin ser reversibles las correcciones por deterioro en el fondo de comercio. En cuanto a la pregunta de cuándo empezar a computar este plazo de 10 años respecto del fondo de comercio contabilizado con anterioridad, salvo que el ICAC se posicione en otros términos y aplicando la norma antes indicada (NRV 22ª), debemos considerar como fecha de inicio el 1 de enero de 2016 (terminando por tanto el 31 de diciembre de 2025).
Este cambio ha supuesto a su vez la eliminación de la obligación de dotar la reserva por fondo de comercio en la aplicación del resultado, conforme antes estipulaba el apartado 4 del artículo 273 de la Ley de Sociedades de Capital, ya suprimido. Recordemos que a esta reserva, de carácter indisponible, debía destinarse una cifra del beneficio que representase, al menos, el cinco por ciento del importe del fondo de comercio que apareciese en el activo del balance, teniendo que emplear reservas de libre disposición si el beneficio del ejercicio no fuese suficiente.
En correlación a esta última modificación, la Disposición Final decimotercera de la Ley 22/2015 establece el régimen jurídico de esta reserva por fondo de comercio a partir del 2016, expresándose en los siguientes términos:
En los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016, la reserva por fondo de comercio se reclasificará a las reservas voluntarias de la sociedad y será disponible a partir de esa fecha en el importe que supere el fondo de comercio contabilizado en el activo del balance.
A efectos prácticos, en la contabilidad tendremos que eliminar la cuenta 1143. Reserva por fondo de comercio con abono a la cuenta 113. Reservas voluntarias, si bien recomendamos establecer una subcuenta 113x para diferenciar la parte indisponible que representa la cantidad traspasada desde la reserva por fondo de comercio. Este punto ha creado mucha controversia a la hora de delimitar cuál es el importe efectivamente indisponible. Hay quien opina que no se puede disponer de la cantidad equivalente al valor del fondo de comercio, sin embargo este hecho limitaría la aplicación de las reservas voluntarias dotadas con anterioridad en caso de que la reserva por fondo de comercio no hubiese cubierto el total del valor del fondo de comercio contabilizado en el activo del balance, por lo que consideramos que el legislador se refiere únicamente a la cantidad que ya existía en la reserva por fondo de comercio con anterioridad a la reclasificación, limitando la cantidad indisponible al valor del fondo de comercio en caso de que se hubiese dotado una reserva por fondo de comercio superior a este importe.
En cuanto a la fiscalidad del fondo de comercio, se deroga el apartado 3 del artículo 13 y se modifica el apartado 2 del artículo 12 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, quedando redactado en los siguientes términos:
2. El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.
La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.
Es decir, a efectos fiscales sólo podemos deducirnos en concepto de amortización del fondo de comercio el 5% de su valor total. Por tanto, debido a la diferencia existente entre la amortización fiscal y contable, a partir de 2016 debemos tener en cuenta esta diferencia temporaria deducible a la hora de contabilizar el Impuesto sobre Sociedades.
Enlaces de Interés:
Cómo contabilizar del impuesto sobre sociedades cuando existen diferencias temporarias.
Novedades Contables para 2016.
