El IVA en las Operaciones de Comisión
La comisión, entendida como un contrato por el cual una persona se dirige a otra para generar una obligación por cuenta de un tercero, es una figura muy utilizada en el mundo empresarial, alrededor del cual se ha generado un modelo de negocio muy específico como podemos ver actualmente en la forma de operar de las agencias de viaje o de las corredurías de seguros entre otros ejemplos.
Para que este contrato sea mercantil, exige el Código de Comercio que su objeto sea un acto de comercio y que sea comerciante o agente mediador de comercio el comitente o el comisionista.
Antes de entrar en detalle en las particularidades de este tipo de operaciones debemos distinguir entre los distintos tipos de comisiones, que podemos dividir en dos grupos:
- Por razón del objeto de la comisión:
- Comisión de compra (el comisionista adquiere las mercancías para el comitente).
- Comisión de venta (el comisionista vende las mercancías del comitente).
- En función de la relación entre el comitente y el comisionista:
- Comisión en nombre propio.
- Comisión en nombre ajeno.
Ambos grupos pueden combinarse de modo que la comisión de venta puede ser en nombre propio o ajeno y lo mismo ocurre con la comisión de compra.
COMISIÓN EN NOMBRE AJENO.
A la hora de definir el concepto de prestación de servicios, el artículo 11 de la Ley de IVA, en su apartado 15, incluye las operaciones de mediación y las de agencia o comisión, cuando el agente o comisionista actúa en nombre ajeno.
Por ello, si el comisionista actúa por cuenta ajena (bien se trate de comisión de compra o de venta), la operación de comisión no ofrece diferencia alguna respecto de cualquier otro servicio de carácter independiente recibido o prestado: El comisionista repercutirá el IVA por el importe de la comisión pactada al comitente.
- Tesorería (57)
- a Ingresos por comisiones (754)
- a HP IVA repercutido (477)
- – x –
Estos son los casos mas frecuentes en la práctica. Cuando el comisionista actúa en nombre ajeno no asume ningún riesgo, su actividad se limita a poner en contacto al comitente con el comprador.
COMISIÓN EN NOMBRE PROPIO.
La situación es totalmente distinta si el comisionista actúa en nombre propio, debido a la existencia de dos operaciones que son gravadas por el IVA:
– La entrega de bienes entre el comitente y el comisionista.
– La entrega de bienes al cliente (en la comisión de venta) o del proveedor (comisión de compra).
Así, para contabilizar este tipo de operaciones es conveniente crear una cuenta corriente entre el comitente y el comisionista, cuenta no incluida en el PGC, por lo que podemos utilizar una del subgrupo 55 o, atendiendo a su naturaleza, una de deudores (44-) o de acreedores (41-).
En estos casos debemos tener claro que cuando el comisionista actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios, se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios. Igualmente ocurre con las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista cuando el comisionista actúa en nombre propio, se entenderá que recibe y entrega los bienes por sí mismo.
A tal efecto, la ley del IVA, en sus artículos 75 y 79, establece ciertas particularidades para este tipo de operaciones tanto en el devengo del impuesto (momento en que se realiza el hecho imponible gravado por el IVA) como en el modo de cuantificar la base imponible.
- COMISIÓN DE VENTA ACTUANDO EN COMISIONISTA EN NOMBRE PROPIO.
El hecho imponible es la entrega de bienes al comisionista por el comitente, no obstante el devengo se retrasa en el tiempo hasta que el comisionista entrega los bienes al cliente, será entonces cuando contabilizaremos el IVA.
- C/C con comisionista (44-)
- Servicios de profesionales independientes (623)
- a Ventas de mercaderías (700)
- a HP IVA repercutido (477)
- – x –
En este caso, la base imponible estará constituida por la contraprestación convenida (precio de venta) menos el importe de la comisión.
Por su parte, en la venta al cliente por el comisionista se repercutirá el IVA por el total en el mismo momento en que se realice la venta.
- COMISIÓN DE COMPRA ACTUANDO EL COMISIONISTA EN NOMBRE PROPIO.
Aquí, el comisionista se obliga a adquirir bienes a un tercero por encargo del comitente.
El hecho imponible es la entrega de los bienes objeto del contrato que efectúa el comisionista al comitente, sin embargo, el devengo del impuesto se adelanta al momento en que el proveedor entrega los bienes al comisionista.
La base imponible estará constituida por la contraprestación convenida más la comisión, que para el comitente es un mayor importe de la compra.
- Compra de mercaderías (600)
- HP IVA soportado (472)
- a C/C con comisionista (41-))
- – x –
Una vez que hemos visto el tratamiento del IVA en las operaciones de comisión puede ser de utilidad visualizar unos casos prácticos de contabilidad para entender definitivamente la mecánica de las comisiones a la hora realizar su registro contable.
Enlaces de Interés:
El IVA en la compra-venta de vehículos.
